Exoneración para las actividades de software

Debido a las recomendaciones que surgen del proyecto BEPS, iniciativa puesta en marcha por la OCDE, Uruguay debió llevar a cabo una serie de cambios en su normativa para adecuarse a estos estándares internacionales. Como corolario de esto, se aprobaron la Ley 19.637 y su respectivo Decreto reglamentario 244/018, que modificaron el régimen de exoneración del software y servicios vinculados.

Es de destacar que en el régimen anterior, la exoneración solo se aplicaba cuando los bienes y servicios originados en determinadas actividades descriptas en el artículo 163 bis del Decreto 150/007, que ha quedado derogado, eran aprovechados íntegramente en el exterior.

Alcance subjetivo de la exoneración

A partir del 1 de enero de 2018 se podrán exonerar de IRAE las entidades comprendidas en el literal A) del artículo 3 del Título 4 con excepción de las sociedades civiles y de hecho a que refiere el numeral 8 del mismo.

Es importante destacar que quedan fuera de la exoneración las empresas unipersonales, por lo que serán muchos los prestadores de servicios de software que se verán afectados con estas modificaciones.

A raíz de esto, cobra suma importancia la forma en que estos últimos desarrollen la actividad ya que en el IRPF sigue vigente la exoneración, la cual es idéntica a la que existía en el IRAE hasta la entrada en vigencia de estos cambios. La DGI, en sucesivas consultas, ha entendido que si los equipos de computación son aportados por el prestatario, la actividad es una renta pura de trabajo por lo que de ser realizada por una unipersonal, siempre que sea aprovechada en el exterior, estaría exonerada. A la misma conclusión se llegaría si la actividad fuera realizada por una sociedad de hecho. Si los equipos fueran propios, tantos las unipersonales como las sociedades de hecho, según el criterio de la DGI, serían contribuyentes de IRAE no pudiendo acceder a la exoneración en ningún caso.

Anteriormente a los prestadores de servicios de software aprovechados integramente en el exterior no les afectaba fiscalmente distinguir de que impuesto eran contribuyentes por los motivos expuestos anteriormente (exonerados de IRAE y IRPF), situación que ahora adquiere suma importancia.

Actividades alcanzadas y como deberá aplicarse la exoneración

Volviendo a los cambios para las entidades del literal A) del artículo 3 del Título 4, siendo las más comunes las sociedades anónimas y las sociedades de responsabilidad limitada, las normas mencionadas al inicio determinan que rentas quedarán alcanzadas por la exoneración así como los requisitos que se deben cumplir para acceder a ella.

Se hace una diferenciación en base a las siguientes actividades:

a) producción de soportes lógicos amparados por la normativa de protección y registro de los derechos de propiedad intelectual desarrollados en territorio nacional,

b) servicios de desarrollo de soportes lógicos y otros servicios que hayan sido desarrollados en territorio nacional.

A continuación desarrollaremos cómo se configuraría la exoneración para cada tipo de producto:

1. Producción de soportes lógicos

En primer lugar, dentro de esta categoría se encuentran las actividades de producción de software amparadas por la normativa de protección y registro de los derechos de propiedad intelectual, desarrollados en territorio nacional, cuando los activos resultantes se encuentren registrados de acuerdo a lo dispuesto por la Ley 9.739. Las rentas asociadas a estos productos corresponden exclusivamente a las derivadas del arrendamiento, uso, cesión de uso o enajenación de los productos registrados.

El monto a exonerar resultará de aplicar a las rentas derivadas de las actividades descritas en el punto a) el siguiente coeficiente:

Los gastos y costos a considerar son los incurridos desde la producción hasta el registro del producto que a continuación se detallan:

Numerador: gastos directos incurridos por el desarrollador y servicios contratados con partes no vinculadas, tanto residentes como no residentes o con partes vinculadas residentes.

Denominador: gastos considerados en el numerador sin el incremento del 30% y otros gastos correspondientes a la concesión de uso o adquisición de derechos de propiedad intelectual y servicios contratados con partes vinculadas no residentes.

El coeficiente se determina por cada producto, por lo que no se trata de un coeficiente único para toda la empresa en el ejercicio.

Para poder obtener la exoneración, se deberá calcular el correspondiente coeficiente y cumplir con ciertos requisitos formales que desarrollaremos más adelante ya que también aplican para las actividades no registradas que se detallarán en el punto b).

A modo de ejemplo, si una Sociedad desarrolla todo el software internamente sin comprar a un tercero otro software y sin recibir servicios de no residentes vinculados, el coeficiente de exoneración tiende a un 100% en el caso de que registre el mismo, mientras que si la sociedad compra otro software el cual modifica y luego registra y/o recibe servicios de no residentes vinculados, seguramente el coeficiente se vaya reduciendo según la proporción de dichos gastos con los otros gastos incurridos por la Sociedad.

2. Servicios

Dentro de esta categoría se encuentra el desarrollo de software para terceros, que no haya sido registrado por el desarrollador, así como los servicios vinculados a software desarrollados por el prestador o terceros.

El Decreto 150/007 en su Art 161 bis, en la redacción dada por el Decreto 244/018, detalla las actividades de desarrollo de software que se encuentran incluidas dentro de la exoneración que son: investigación, innovación, análisis, diseño, construcción, homologación, adecuación y personalización (GAPs) y parametrización.

En el mismo artículo, se detallan los servicios que se encuentran comprendidos en esta exoneración: implementación en el cliente, integración, soporte técnico, actualización y corrección de versiones, mantenimiento correctivo y evolutivo, conversión y migración de datos, pruebas y certificación de calidad, riesgo informático, seguridad y capacitación siempre que vaya acompañada con algunos de los otros servicios y que esté vinculada al resultado de la aplicación de tales servicios en el referido soporte lógico.

Para poder obtener la exoneración por estas actividades, la actividad deberá ser desarrollada en territorio uruguayo junto con otros requisitos formales que detallaremos más adelante ya que también aplican para el caso de productos registrados.

El Art 161 bis del Decreto 150/007 considera que una actividad es desarrollada en territorio uruguayo cuando:
• los gastos y costos directos incurridos en el Uruguay representan más de un 50% del total de gastos y costos directos y,
• emplee a tiempo completo recursos humanos acordes a los servicios prestados, calificado y remunerados adecuadamente.

En estos casos, cada contribuyente debe analizar la situación del total de la empresa, esto significa que no se analiza producto por producto como en las actividades explicadas anteriormente en el punto a).

Requisitos formales

Como comentamos anteriormente, la empresa además de cumplir con los coeficientes descritos anteriormente, debe cumplir con ciertos requisitos formales que exigen el Decreto y la correspondiente Resolución.

Los principales requisitos formales son los que se mencionan a continuación:

1. Presentar una declaración jurada detallando:

a. Para rentas de productos registrados:

i. Elementos que integran el cálculo del coeficiente
ii. Identificación del activo
iii. Constancia de registro
iv. Autorización de uso y explotación a favor de la Sociedad
v. Monto del ingreso exonerado

b. Para rentas de Otros productos y servicios:

i. Elementos que integran el cálculo y permiten verificar la exoneración
ii. Número de dependientes, cantidad de horas insumidas, importe total de las remuneraciones
iii. Cantidad de horas contratadas
iv. Monto del ingreso exonerado

2. Dejar constancia en las facturas del porcentaje de exoneración y/o del monto exonerado.

Deducción de gastos

Como ya lo mencionamos, estos cambios están vigentes desde el 1 de enero de 2018, pudiendo afectar los acuerdos comerciales que una empresa productora de software tenía con sus clientes. Esto se debe a la modificación del Art 20 del Título 4 que determina que cuando una empresa tiene gastos incurridos con contribuyentes que tienen sus rentas total o parcialmente exoneradas en función de la determinación de un coeficiente, la deducción estará limitada al monto que surja de aplicar a dichos gastos el porcentaje correspondiente a la renta no exonerada. Por este motivo si una empresa tiene sus rentas exoneradas, la contraparte no podrá descontar en su liquidación de Impuesto a la Renta dicho gasto. Entendemos que esto puede llegar a tener efecto en algunos acuerdos comerciales ya que el gasto puede pasar a ser un 25% más caro para el cliente.

Régimen opcional transitorio

El artículo 161 quater del Decreto 150/007 establece que los contribuyentes que obtengan rentas derivadas de la producción de soportes lógicos registrados que se hubieran amparado al régimen vigente al 31 de diciembre de 2017, podrán mantener el mismo régimen hasta el ejercicio finalizado el 31 de junio de 2021 por las rentas obtenidas por los productos (no servicios) que ya se hubieran beneficiado de dicha exoneración. Se excluyen los productos que se hubieran adquirido o desarrollado entre el 1 de octubre de 2017 y el 31 de diciembre de 2017.

Adicionalmente, en el artículo 2 del Decreto 244/018 se otorga la opción de aplicar el régimen exoneratorio vigente al 31 de diciembre de 2017 para los ejercicios cerrados hasta el 30 de noviembre de 2018 en los casos que el contribuyente se hubiera amparado al régimen con anterioridad. En este caso quedan comprendidas las rentas por productos y servicios. Se excluyen únicamente las obtenidas por productos que se hubieran adquirido o desarrollado respecto de los cuales se hubieran aplicado por primera vez los beneficios en el período comprendido entre el 1 de octubre de 2017 y el 31 de diciembre de 2017.

Resolución de DGI

Recientemente fue aprobada la Resolución 10403/2018 donde se establecen los términos y condiciones para acceder a la exoneración, así como nuevas obligaciones para los sujetos comprendidos y un tratamiento para situaciones especiales.

Declaraciones juradas

Como uno de los puntos más relevantes podemos destacar que se detalla la información que deberá contener la declaración jurada mencionada por el Decreto como un requisito formal. Uno de los datos que nos parece interesante mencionar es que para el caso de la declaración de los servicios de desarrollo de soportes lógicos y servicios vinculados se deberá incluir el número de dependientes que desarrollen en territorio nacional, en forma directa, tareas vinculadas a la prestación de esos servicios, cantidad de horas insumidas en esas tareas y remuneraciones abonadas a los mismos. En el caso de que no sean dependientes, se deberá identificarlos e incluir la cantidad de horas contratadas a esos prestadores de servicios en territorio nacional junto con los importes abonados a cada uno de ellos. Si la facturación de esas horas fue anterior al 30 de noviembre de 2018 se podrá hacer una estimación de las mismas, las que deberá suministrar el prestador a solicitud del contribuyente.

Acceso a la exoneración

Se aclara que para acceder a la exoneración todos los comprobantes de ventas deberán tener la constancia establecida por el Decreto y que en el caso de que uno no la tenga, se perderá la exoneración de la totalidad de las rentas. Se da un período de gracia para los ejercicios iniciados a partir de 2018, exigiéndose que los documentos emitidos a partir del 1 de enero de 2019 deberán incluir la constancia.

Aquellos contribuyentes que accedan a la exoneración sin la constancia de exoneración mencionada ya que emitieron comprobantes antes del 1 de enero de 2019, deberán informar a la DGI el monto neto total de esas operaciones desagregadas por cada contribuyente beneficiario de las actividades o servicios respectivos. Dicha información se presentará en los mismos plazos previstos para la presentación de la declaración jurada de IRAE respectiva.

Documentación fiscal electrónica

Se obliga a las empresas que se encuentren desarrollando actividades que cumplan con los requisitos de exoneración, a postularse al régimen de facturación electrónica antes del 1 de marzo de 2019.

Las entidades que comiencen a desarrollar las actividades detalladas en el inciso anterior dispondrán de 90 días desde el inicio de tales actividades para postularse el mencionado régimen.

Régimen opcional transitorio

Los contribuyentes que produzcan soportes lógicos y que se amparen al régimen opcional transitorio informarán a la DGI el importe total del ingreso exonerado al amparo de dicho régimen por los mismos medios y en los mismos plazos dispuestos para la Declaración Jurada mencionada anteriormente.

Deducción de gastos del 2018

Para que un contribuyente sepa qué porcentaje del gasto va a poder deducir por las operaciones anteriores al 1 de enero de 2019, deberá requerir a la contraparte, que en este caso será el proveedor del bien o servicio de software, una constancia conteniendo una serie de datos a efectos de poder identificar al enajenante y que porcentaje fue gravado en el caso de los activos o en el caso de los servicios si fueron gravados para el prestador.

En el caso de que el importe a deducir por ambos conceptos no supere los $ 350.000 y el contribuyente haya cerrado ejercicio entre el 31 de enero y el 31 de octubre de 2018, no será necesaria la constancia.

Plazo para el pago de los anticipos

Los anticipos correspondientes a ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2018 y devengados hasta el mes de julio de 2018, como consecuencia de actividades producción de soportes lógicos y servicios vinculados que no puedan ampararse a la exoneración, podrán realizarse sin multas y recargos hasta el vencimiento del respectivo pago del saldo de IRAE.

En los siguientes links podrá descargar el Decreto 244/018 y la Resolución de DGI 10403/018.